A IMPORTÂNCIA DOS TRIBUNAIS DE CONTAS NO CONTROLE DOS GASTOS PÚBLICOS

1. INTRODUÇÃO
Sabemos que o controle é de vital importância para a adequada administração das pessoas jurídicas, principalmente no caso das pessoas jurídicas de direito público, pois envolvem o interesse geral e o bem público.  Quem não controla, por obvio, não administra corretamente. O controle da Administração Pública é interno e externo. O controle interno é o realizado pelo próprio órgão controlado; já o externo realiza-se de diversas formas: controle parlamentar direto, diretamente pelo Poder Legislativo; controle parlamentar indireto, pelo Poder Legislativo com o auxílio do Tribunal de Contas; controle jurisdicional, pelo Poder Judiciário; e direta e privativamente pela Corte de Contas.
O Tribunal de Contas tem como incumbência precípua executar, em conjunto com o Poder Legislativo, a fiscalização financeira e orçamentária da aplicação dos recursos da Administração Pública, com supedâneo nos artigos 70 a 75, da Constituição Federal do Brasil.
Os Tribunais de Contas são objeto de discussões na doutrina, dois são os questionamentos mais prementes, primeiro no que se refere ao aspecto organizacional dos Tribunais, questiona-se sobre qual a natureza jurídica dos mesmos. A outra questão, mais relevante, diz respeito ao aspecto funcional, havendo discussão quanto à natureza jurídica das decisões prolatadas pelos Tribunais de Contas.
O Tribunal de Contas é incumbido de auxiliar todos os órgãos da administração pública na realização de seu controle interno. Os controles, interno e externo não se repelem, pelo contrário, complementam-se, devendo trabalhar conjuntamente. Num primeiro momento, o controle interno, passando então para o externo.
O controle das finanças públicas nos diversos países do mundo acompanha o sistema jurídico de tradição, ou seja, se o sistema é o romano/germânico, segue-se o modelo francês que adota Tribunais de Contas; por outro lado, se o sistema é o da common law, segue-se o modelo inglês do Auditor-Geral. O Brasil adota o primeiro paradigma.
Hely Lopes (2003, p. 562) ensina o controle como: “... é a faculdade de vigilância, orientação e correção que um Poder, órgão ou autoridade exerce sobre a conduta funcional de outro”. Depreende-se que o controle é exercido em todos e por todos os Poderes de Estado, Executivo, Legislativo e Judiciário.
A atividade de controle talvez seja inerente à própria existência humana, principalmente quanto ao controle do patrimônio. O equilíbrio do orçamento individual ou familiar depende do controle que se exerce sobre os gastos de forma a compatibilizar a receita com despesas realizadas num determinado período.
O controle dos gastos precisa obedecer a um roteiro lógico: planejamento, orçamento, execução e controle. Os governantes devem utilizar ações para efetivo controle dos gastos públicos. Deve-se manter o controle da coisa pública, pois se tratam de recursos da sociedade, geridos por agentes públicos em prol da coletividade.
O Controle externo é realizado por órgão diverso do que emanou o ato ou procedimento administrativo, a exemplo daquele realizado pelo Tribunal de Contas, pelo Poder Judiciário e pelo Legislativo. É externo o controle quando exercido por um Poder sobre os atos administrativos praticados por outro Poder.  Segundo Hely Lopes Meirelles, é o que se realiza por órgão estranho à administração responsável pelo ato controlado.
Temos como exemplos de atos de controle externo a sustação, pelo Congresso
Nacional, de atos normativos do Poder Executivo que ultrapassem o poder
regulamentar (CF, artigo 49, inciso V); a anulação de um ato do Executivo por decisão judicial; o julgamento anual, pelo Congresso Nacional, das contas prestadas pelo Presidente da  República e a apreciação dos relatórios, por ele
apresentados, sobre a execução dos planos de governo (CF, artigo 49, inciso IX); a auditoria realizada pelo Tribunal de Contas sobre despesas realizadas pelo Executivo, etc.
A Administração pública deve sempre atuar  visando à satisfação do interesse
público, então, nada mais previsivel e lógico do que a existência de vários
mecanismos, constitucionalmente previstos, colocados à disposição dos administrados, para possibilitar a verificação da regularidade da atuação da Administração de modo a impedir a prática de atos irregulares,  ilegítimos, lesivos ao indivíduo ou à própria coletividade, ou que possibilitem a reparação dos danos decorrentes da prática destes atos (artigo 31, §3º; artigo 5º, inciso LXXIII; artigo 74, §2º da CF/88).
De acordo com o que assevera Maria Silvia Zanella Di Pietro (2004, p. 622-623): ‘’O controle constitui poder-dever dos órgãos a que a lei atribui essa função, precisamente pela sua finalidade corretiva; ele não pode ser renunciado nem retardado, sob pena de responsabilidade de quem se omitiu’’.
Os dois ramos predominantes na atualidade são as Controladorias e os Tribunais de Contas. As Controladorias são mais presentes nos países de tradição anglo-saxônica, difundida na Grã-Bretanha, nos Estados Unidos, na República da Irlanda, em Israel, dentre outros. O controle é formado por um órgão monocrático (Controlador-geral, revisor), designado pelo Parlamento e, perante este responsável, um Ofício Revisional, hierarquicamente subordinado àquele. Este modo de controle de contas públicas observa o mérito ou a economicidade do ato administrativo.
As Cortes de Contas surgem nos países de tradição latina, tendo notável desenvolvimento na França, por Napoleão em 1807. Este modelo caracteriza-se pela marcante presença de um órgão colegiado, possuindo seus membros as mesmas garantias e impedimentos dos membros do Poder Judiciário, a quem compete observar a legalidade dos atos administrativos.
Os Tribunais de Contas e Controladorias embora tenham o mesmo escopo, ou seja, fiscalizar as contas da Administração Pública tem grandes distinções: (a) as Controladorias são órgãos monocráticos e as Cortes de Contas são órgãos de decisão coletiva; (b) as Controladorias têm avançado sistema de fiscalização, dotadas de competência para análise do mérito do ato administrativo, que, segundo Hely Lopes (2003, p. 152-153): “[...] consubstancia-se, portanto, na valoração dos motivos e na escolha do objeto do ato, feita pela Administração incumbida de sua prática, quando autorizada a decidir sobre a conveniência e oportunidade e justiça do ato a realizar”. A Corte de Contas analisa a regularidade e conformidade do ato, como decorrência do princípio da legalidade, ou seja, investiga a adequação do ato à norma legal. Muito embora, com a Carta de 1988, os Tribunais de Contas tiveram suas competências ampliadas, pois o caput do artigo 70 do referido diploma legal prevê a apreciação da legalidade, legitimidade, economicidade dos atos administrativos da Administração Direta e Indireta.
A Carta Magna de 1988 dedicou uma seção especifica para o tema de fiscalização contábil, financeira e orçamentária, disciplinando a atuação das Cortes de Contas nos artigos 70 a 75. Dispõe o caput do artigo 71, da CF que o Tribunal de Contas da União tem a função de auxiliar o Congresso Nacional no exercício do controle externo da Administração Pública, a qual consiste na fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial da União e das entidades da administração direta e indireta, quanto à legalidade, legitimidade, economicidade, aplicação das subvenções e renúncia de receitas, conforme o disposto no caput do artigo 70, do mencionado diploma legal.
O Tribunal de Contas auxilia o Congresso Nacional no exercício do controle externo da atividade administrativa dos três Poderes, inclusive do próprio Poder Legislativo. Não havendo, entretanto subordinação, nem tampouco posição inferior em suposta escala hierárquica, não existe superioridade de um em relação ao outro. O Tribunal de Contas um órgão autônomo consoante manifesta vontade constitucional, conforme leciona Odete Medauar (1993, p. 141):
“ [...] a Constituição Federal, em artigo algum utiliza a expressão ‘órgão auxiliar’; dispõe que o Controle Externo do Congresso Nacional será exercido com o auxílio do Tribunal de Contas; a sua função, portanto, é de exercer o controle financeiro e orçamentário da Administração em auxílio ao poder responsável, em última instância, por essa fiscalização. [...]”
A função do Tribunal de Contas é de atuar em auxílio ao legislativo, sua natureza, em razão das próprias normas da Constituição é a de órgão independente, sem vinculo com a estrutura de qualquer dos três poderes. No meu entendimento, por conseguinte, o Tribunal de Contas se configura como instituição estatal independente.
A Constituição de 1988 ampliou de maneira considerável o controle exercido pelos Tribunais de Contas ao transcender os limites da legalidade formal com a inclusão do controle operacional. O Tribunal de Contas se faz presente com grande importância na sociedade brasileira. Sua competência alcança não só a análise da mera legalidade formal, como ocorria antes, mas também verifica os atos dos administradores, gestores e órgãos, em consonância com os princípios constitucionais, em especial a moralidade administrativa, eficiência (artigo 37 da Lei Fundamental), legitimidade, economicidade, e ainda os valores do ordenamento jurídico e do planejamento da administração direta ou indireta.
Verifica-se que é exercido um controle de mérito, não como a última decisão política do administrador; e sim como a ligação do conceito com a legitimidade, racionalidade nas despesas e nas prioridades da coletividade e economicidade, que é binômio entre custos e benefícios.
De acordo com artigo 74 da Constituição, a intenção foi realmente que tudo fosse controlado, em especial ao destacar a integração dos controles interno (no interior de cada Poder) e externo (a cargo do Poder Legislativo e do Tribunal de Contas), principalmente e efetivamente com a autorização expressa para qualquer cidadão denunciar irregularidades ou ilegalidades perante o Tribunal de Contas da União.
Os julgamentos dos Tribunais de Contas são de caráter objetivo, com parâmetros de ordem técnica-jurídica, ou seja, subsunção de fatos às normas. Já o Poder Legislativo julga com critérios políticos de conveniência e oportunidade, de caráter subjetivo.
Nos Tribunais de Contas os processos são de contas, e não judiciais, ou parlamentares ou ainda administrativos. Nos processos judiciais há função jurisdicional, que é exclusiva do Poder Judiciário, e tem como característica a provocação, participação de advogados e litigantes. Na Corte de Contas, os advogados não necessariamente participam, não está ela situada no rol do artigo 92 da Constituição, nem tampouco é órgão essencial à função jurisdicional. Embora, algumas características da jurisdição permanecem nos Tribunais de Contas, como o critério objetivo, a força ou a irretratabilidade das decisões (como as judiciais com trânsito em julgado).
Sobre a rescisão das decisões da Corte pelo controle judicial, citamos um trecho da decisão do STJ da 1ª Turma, Recurso Especial 8970/SP – Relat. Min. Humberto Gomes de Barros, Diário da Justiça, 09.03.93, p. 2533:
‘’É logicamente impossível desconstituir ato administrativo aprovado pelo Tribunal de Contas, sem rescindir a decisão do colegiado que o aprovou; e para rescindi-la é necessário que nela se constatem irregularidades formais ou ilegalidades manifestas’’.
Importante observar que nos Tribunais de Contas não há recurso para instância superior. Não há que se falar em recurso para o Tribunal de Contas do Estado de São Paulo ante a decisão da Corte de Contas do Município paulistano, por exemplo. São instâncias máximas independentes em cada esfera de atuação.
2. NATUREZA JURÍDICA DOS TRIBUNAIS DE CONTAS
Com supedâneo nos ensinamentos de Ricardo Lobo Torres (1991, p. 37) podemos considerar que os Tribunais de Contas são órgãos auxiliares dos Poderes, Legislativo, Executivo e Judiciário, bem como da sociedade organizada mediante seus órgãos de participação política.
Neste contexto, os Tribunais de Contas auxiliam o Legislativo no controle externo, fornecendo informações, pareceres e relatórios sobre as contas dos agentes políticos; auxiliam a Administração e o Judiciário na tutela da legalidade e no controle interno, orientando a atuação destes poderes e controlando os administradores do patrimônio e valores públicos, consoante dispõem os artigos 70 a 75 da Constituição Federal.
O Tribunal de Contas é órgão auxiliar dos Poderes do Estado, não sendo ele próprio, portanto, um quarto Poder como entende certa doutrina.
As funções do Tribunal de Contas são expressas no Texto Constitucional, já havendo manifestação do Supremo Tribunal Federal, quanto ao tema: "O Tribunal não é preposto do Legislativo. A função, que exerce, recebe-a diretamente da Constituição, que lhe define as atribuições" (STF - Pleno - j. 29.6.84, in RDA158/196).
A Constituição Federal através dos artigos 71 a 75, dispõe sobre funções, forma de composição e nomeação dos Ministros do Tribunal, como também sobre as demais atividades vinculadas ao Tribunal de Contas da União.
As Constituições de cada estado disciplinam as normas pertinentes aos Tribunais de Contas respectivos, sendo vedada, à criação de Tribunais, Conselhos ou órgãos de Contas Municipais, após a Constituição de 1988, por força do artigo 31, § 4º da CF.
Parte da doutrina entende que o Tribunal de Contas exerce função jurisdicional, não pelo emprego da palavra "julgamento" no Texto Constitucional, mas sim pelo sentido definitivo da manifestação da Corte. Como afirma Ricardo Lobo Torres (1991, p. 37), para quem o Tribunal de Contas exerce alguns atos típicos da função jurisdicional em sentido material, uma vez que julga as contas dos administradores e responsáveis com todos os requisitos materiais da jurisdição: independência, imparcialidade, igualdade processual, ampla defesa, produção plena das provas e direito a recurso.
José dos Santos Carvalho Filho (2003, p. 968) define o Tribunal de Contas da União como: "é o órgão integrante do Congresso Nacional que tem a função constitucional de auxiliá-lo no controle financeiro externo da Administração Pública, como emana do artigo 71 da atual Constituição".
Em outra direção, apregoa Lucas Borges de Carvalho (2003, p. 193): "as Cortes de Contas são órgãos autônomos e independentes. Vale dizer, não integram nenhum dos três Poderes, nem muito menos subalternos ou auxiliares ao Poder Legislativo".
A Carta Magna dispõe sobre os Tribunais de Contas no capítulo dedicado ao Poder Legislativo, na seção referente à fiscalização contábil, financeira e orçamentária, estabelecendo, em seu artigo 71, já mencionado anteriormente: "o controle externo de competência do Congresso Nacional será exercido com o auxílio do Tribunal de Contas".
É imperioso ressaltar, que as atribuições dos Tribunais de Contas não podem sofrer qualquer ação inibidora por parte dos poderes estatais, conforme afirma Carlos Roberto Siqueira Castro (2000, p. 57):
‘’Visam permitir o pleno exercício da função fiscalizatória em face da administração da receita e da despesa pública, que são exercidas pelos três Poderes da República. Com efeito, é da incumbência insubtraível do Tribunal de Contas fiscalizar o Executivo, o Judiciário e o próprio Legislativo, de cuja estrutura é integrante.’’
As Cortes de Contas não fazem parte do Poder Judiciário, pois não constam do artigo 92, da Constituição Federal, que trata sobre os órgãos judiciários.
O que pode ser confirmado pelo artigo 73, da Carta Magna, que determina a aplicação aos Tribunais de Contas, no que couber, das disposições do seu artigo 96, que trata sobre a organização interna dos órgãos judiciários. O parágrafo 3º, também do artigo 73, trata da previsão de concessão, aos membros dos Tribunais de Contas, das garantias, prerrogativas e impedimentos dos integrantes do Poder Judiciário.
Estas disposições legais têm o fim de equiparar as Cortes de Contas aos órgãos do Poder Judiciário, do que se pode inferir que as Cortes não possuem a natureza própria de órgãos do Judiciário. O entendimento está, entretanto distante de pacificação. Parte da doutrina, talvez por influencia da doutrina européia atinente ao contencioso administrativo, à justiça administrativa como ordem judiciária, específica e autônoma em relação à justiça comum (civil e penal), assim como ao Poder Executivo, defendem a inserção dos Tribunais de Contas no Poder Judiciário. No sistema do contencioso administrativo, os Tribunais de Contas são de fato tribunais, uma das justiças administrativas especializadas.
Nos países em que tal sistema é adotado, os Tribunais de Contas são em verdade uma jurisdição, fazendo parte do poder jurisdicional, que se divide em duas ordens judicantes, autônomas e independentes, de um lado, a administrativa; de outro, a civil e a penal.
Entretanto, no Brasil, não existe o contencioso administrativo, que foi totalmente abolido do ordenamento jurídico desde o inicio da República, com isto torna-se inadmissível considerar que os Tribunais de Contas sejam uma jurisdição administrativa.
As Cortes de Contas Brasileiras não estão situadas formal ou materialmente no âmbito do Poder Judiciário. Quanto ao aspecto formal, prevalece o entendimento de que não são, realmente, órgãos judiciários.
No aspecto material é que se encontram as maiores discussões, pois parte da doutrina entende que, apesar de as referidas Cortes não integrarem o Poder Judiciário, exercem funções jurisdicionais.  A expressão "com o auxílio do Tribunal de Contas", disposta no artigo 71, da Constituição Federal, é ponto de maior discussão quanto ao vínculo entre a Corte de Contas e o Poder Legislativo.
Na doutrina, como veremos adiante, uma corrente assevera que os Tribunais de Contas são subordinados hierarquicamente ao Poder Legislativo, devido à posição de auxiliares que lhes foi conferida, sendo então, normal a referencia aos Tribunais de Contas como "auxiliares do Poder Legislativo".  
Entretanto, em uma visão mais detalhada pode-se perceber que a Constituição Federal não dispõe em nenhum momento sobre "órgão auxiliar", afirma somente que o controle externo do Congresso Nacional será exercido com o auxílio do Tribunal de Contas, que tem como função o exercício do controle financeiro e orçamentário para colaboração com o poder responsável por essa fiscalização. Esta corrente doutrinária, ao que parece, confunde a função com a natureza do órgão.
O Poder Legislativo não exerce função de instância técnica superior sobre as Cortes de Contas, exceto na hipótese que os Tribunais de Contas emitirem parecer prévio sobre as contas do Chefe do Poder Executivo (artigo 71, inciso I, da Carta Magna). Portanto essa é a única hipótese em que a decisão das Cortes de Contas se sujeita à revisão política, todas as demais decisões não podem ser reexaminadas pelo Poder Legislativo.  
Os Tribunais de Contas têm autonomia administrativa e financeira, inclusive quanto ao quadro de servidores e também elaboram o seu Regimento Interno, como disposto no caput do artigo 73, da Constituição Brasileira.
José Cretella Júnior (1988, p. 14) e Hely Lopes Meirelles (2000, p. 72) classificam os Tribunais de Contas como "órgãos administrativos independentes".
Já para Odete Medauar (1993, p. 142) a qualificação como administrativo não deve ser empregada, devido à possibilidade de imediata associação ao Poder Executivo, considerando a expressão "instituições estatais independentes" mais adequada à natureza que tais órgãos detêm no ordenamento pátrio.  
Jarbas Maranhão (1990, p. 99) adota o seguinte posicionamento:
‘’Na verdade, o Tribunal de Contas é um órgão independente, em relação aos três Poderes, mas de relevante contribuição, auxiliando-os no desempenho de suas atividades de governo, ou em suas específicas atribuições constitucionais e legais. (...) O Tribunal é órgão que, funcionalmente, auxilia os três Poderes, porém, sem subordinação hierárquica ou administrativa a quaisquer deles. O contrário seria confundir e negar a sua natureza e destinação de órgão autônomo. (...) São os Tribunais de Contas, assim, órgãos situados entre os Poderes e de cooperação funcional com eles, impondo-se, todavia, que mantenham independência como órgão e função.’’
Seguindo a mesma linha de pensamento, Jarbas Maranhão (1990, p. 102) identificou a atuação dos referidos órgãos de controle ante cada um dos poderes estatais:
‘’Em relação ao Poder Executivo a função do Tribunal de Contas é de controle e revisão. (...) Relativamente ao Poder Legislativo que, além de legislar, tem amplo poder de fiscalização, o Tribunal de Contas coopera tecnicamente na realização do Controle Externo. Quanto ao Poder Judiciário tem com ele similitudes. Como órgão tem composição não idêntica, mas semelhante. Os ministros e conselheiros do Tribunal de Contas têm os mesmos direitos, garantias e impedimentos dos Magistrados do Poder Judiciário.’’
Até o Presidente da República Luis Inácio lula da Silva, em 09.05.2008 quando da sua visita á Bahia, se manifestou quanto à natureza jurídica do Tribunal de Contas, segundo noticiado no jornal A tarde na edição de 10.05.2008 na coluna política, Lula voltou a se queixar do excesso de fiscalização em relação às obras públicas, o que estaria atrasando o cronograma da “menina dos olhos” do seu segundo mandato, o Programa de Aceleração de Crescimento (PAC).
Lula manifestou a intenção de mudar a Lei de Licitações, que na sua visão:
‘’Não pode continuar como está. É preciso mudá-la para facilitar as coisas. No Brasil se parte do pressuposto de que todo mundo é ladrão e então se cria dificuldade; mas a dificuldade não resolve nada, veja quanto desvios tem. hoje, por exemplo, o TCU quase governa o país; diz que obra pode que obra não pode. É um órgão auxiliar do congresso nacional.’’
O Presidente da República parece seguir a corrente de José dos Santos Carvalho Filho e apregoa que o Tribunal de Contas é auxiliar do congresso nacional. Ainda no mesmo jornal, os ministros do TCU reagiram às declarações do presidente, segundo o Senador e Ministro Guilherme Palmeira, integrante do TCU desde 1999: “O Tribunal cumpre o que determina a legislação verificando se as obras estão dentro das normas. Não exagera em coisa nenhuma”.
E, ainda na mesma edição do Jornal A tarde afirma o ministro do Tribunal de Contas da União, Aroldo Argolo: “O TCU cumpre seu papel constitucional. Trabalha pelo respeito às leis e aos cidadãos”.
A natureza jurídica dos Tribunais de Contas, e a natureza de suas relações com os poderes do Estado, de modo especial o Poder Legislativo, haja vista a relação de auxilio e colaboração que desenvolvem, é questão de divergências, desde o surgimento da primeira Corte de Contas no Brasil, e ainda hoje com algumas controvérsias na doutrina e na jurisprudência.
O Tribunal de Contas encontra-se em posição de destaque no nosso contexto nacional. É, sem menor dúvida, um Órgão fundamental para o progresso das instituições públicas no país. Por isso mesmo é que desde a primeira Constituição republicana a Corte de Contas tem o seu espaço mantido.
Na sua área de atuação, a Corte de Contas, não deve obediência a qualquer que seja. Muito embora o debate existente acerca da posição constitucional da Corte de Contas, entendemos que o Tribunal de Contas como um órgão absolutamente autônomo, não vinculado estritamente a nenhum dos três Poderes. Dentre os vários renomados juristas que acompanhamos, temos Carlos Ayres Britto, que leciona dessa forma:
“Por este modo de ver as coisas, avulta a indispensabilidade ou a rigorosa essencialidade do papel institucional das Cortes de Contas. De uma parte, não é o Tribunal de Contas da União um aparelho que se acantone na intimidade estrutural do Congresso Nacional. De outra banda, não opera essa mesma Corte de Contas como órgão meramente auxiliar do Congresso Nacional. Sua atuação jurídica se dá a latere do Congresso, junto dele, mas não do lado de dentro.”
3. DECISÕES DOS TRIBUNAIS DE CONTAS
A natureza das decisões do Tribunal de Contas gera discussão no seio jurídico. O conflito reside também em outro aspecto. O Poder Constituinte omitiu quaisquer declarações de quem seria o legitimado para promover a ação executiva destes títulos executivos. Estas lacunas são efetivamente responsáveis pelas celeumas referenciadas.
No mesmo sentido, afiança Borges de Carvalho (2003, p. 194), ao relatar:
"Não obstante inexistir previsão expressa na lei quanto à possibilidade de o próprio Tribunal requerer no Judiciário a execução de suas decisões, penso que essa interpretação é a mais consentânea com o papel e a importância conferidos pela Constituição de 1988 àqueles órgãos de controle.’’
Botelho Gualazzi (1992, p. 199) lecionou que “a instituição Tribunal de Contas tem, no Brasil, em súmula, funções consultivas, verificadoras, inspetivas, fiscalizatórias, informativas, coercitivas, reformatórias, suspensivas e declaratórias”. Independente da função exercida pelo Tribunal, a natureza de suas decisões pode ser dividida em quatro grupos, a exemplo das decisões judiciais: declaratórias, constitutivas, mandamentais e condenatórias.
As declaratórias, em semelhança com as sentenças judiciais do mesmo nome, não contêm eficácia inovadora da situação jurídica ou da matéria de fato preexistente, visto que apenas reconhecem ou atestam aquilo que restou aprovado no decorrer do processo.
Estas decisões, normalmente têm como objeto atos jurídicos que, após percorrer as etapas pertinentes no âmbito da Administração, ganham definitiva permanência ao receberem a chancela do controle externo exercido pela Corte de Contas.
Semelhante com as decisões judiciais meramente declaratórias, em que a móvel jurídica base é a pretensão de eliminação de uma duvida (objetiva, jurídica e atual) acerca de uma relação jurídica ou sobre a autenticidade de um documento.
Sobre as decisões de natureza constitutiva, o julgamento do Tribunal de Contas implica em uma inovação, uma criação, podendo ocorrer que uma determinada situação não existente venha a existir após a decisão ou vice-versa, de modo que a situação passa a ter outra configuração após o crivo do Tribunal de Contas.
Um exemplo de decisão natureza constitutiva é aquela dada no processo de exame de contratos firmados pelo Poder Público, quando eivados de vícios insanáveis, de modo a não comportar convalidação, que podem ser tornados insubsistentes pelo Tribunal. As decisões desse gênero não contêm um comando, para que se faça ou se deixe de fazer, porque por meio delas, já ocorre desde logo a produção de efeitos que lhes são próprios.
As de natureza mandamental são as semelhantes às de mesma natureza no processo judicial e que remontam a julgamentos de alta carga impositiva, como por exemplo, o caso do artigo 102 do Código de Defesa do Consumidor (Lei 8.078/90), que recebeu do professor Kazuo Watanabe (1993, p. 565-566), os seguintes comentários:
“O provimento final, se procedente a ação, deverá se constituir numa ordem ou num mandamento, dirigido à autoridade responsável pelo Poder Público competente para adotar as providências preventivas mencionadas. O Magistrado deverá fixar um prazo razoável, segundo a peculiaridade de cada caso, para o exato cumprimento da ordem pela autoridade competente. Seu descumprimento fará, antes de qualquer coisa, configurar o crime de desobediência, previsto no artigo 330 do Código Penal”.
Nos Tribunais de Contas, ocorrem decisões que parecem ser de natureza mandamental, como, a que determina a paralisação do acúmulo ilícito de cargos públicos, a que determina a retirada de gratificação funcional incompatível com certo cargo ou função, também a que determina e instala auditoria em órgão público, ante a evidência de indícios de irregularidade e assim por diante; de modo que nas determinações ali encerrados, existe antes um imperium do que uma cognitio, com semelhança dos provimentos jurisdicionais da mesma natureza.
As decisões de caráter condenatório são as mais importantes, visto que as decisões meramente declaratórias, sem um comando, valem apenas como preceito, pronunciando a existência ou inexistência de uma relação jurídica; as de natureza constitutiva promovem a inovação na situação jurídica anterior, dispensando a execução; e as de cunho mandamental, que por serem criadas para que se cumpram, dispensam um processo de execução, no sentido próprio do termo.
Conforme exemplo da tipificação da natureza das sentenças jurisdicionais, as prolatadas pelos Tribunais de Contas também possuem um comando normativo que indica a natureza jurídica do dispositivo ali existente.
Os Tribunais de Contas são órgãos complexos, com atribuições bem definidas, com poderes específicos, inclusive para declarar a inconstitucionalidade de atos emanados do Poder Público e ainda sustar a execução de contratos, constituindo-se como um importante instrumento para o controle da Administração Pública.
3.1. A NATUREZA JURÍDICA
As competências dos Tribunais de Contas Brasileiros estão dispostas nos artigos 71 a 74, da Carta Magna. Conforme prescreve o caput do seu artigo 71, os Tribunais auxiliam o Poder Legislativo no exercício do controle externo.
A Constituição dividiu o exercício do Controle Externo com duas instituições, o Poder Legislativo e as Cortes de Contas. Este controle é realizado por um órgão de natureza política, que é o Congresso Nacional, ou as Assembléias Legislativas, nos Estados, e as Câmaras Municipais, nos Municípios.
Entretanto, o controle é efetivado pela participação dos Tribunais de Contas, órgãos técnicos, donde se depreende que o controle externo deve ser principalmente de natureza técnica.
Quanto às suas funções, Maria Sylvia Zanella de Pietro (2004, p. 638) classifica-as em funções de fiscalização financeira, de consulta, de informação, de julgamento, sancionatórias, corretivas e de ouvidor. E, em relação à classificação da doutrinadora, Valdecir Fernandes Pascoal (2000, p. 122) acrescenta a função de representação e a infraconstitucional.
A função de julgamento está disposta no inciso II, do artigo 71, da Constituição Brasileira. Trata-se de competência própria das Cortes de Contas, passível somente de controle judicial, não cabendo qualquer reapreciação por parte do Legislativo, incluindo a competência para julgar as contas do Poder Legislativo, do Poder Judiciário, do Ministério Público e dos próprios Tribunais de Contas.   O julgamento em questão, que Valdecir Fernandes Pascoal (2000, p. 122) classifica como um julgamento administrativo, de um modo geral, é realizado a posteriori.
Sobre os limites do julgamento, Odete Medauar (1993, p. 141) entende que não se pode cogitar de apreciação do mérito das contas, isto é, de sua conveniência e oportunidade.
Tal avaliação seria privativa da autoridade detentora do poder legal de decidir a respeito da aplicação dos recursos públicos.
Quanto à verificação da ocorrência de fatos justificadores ou de sua autêntica conformação, insere-se, segundo a citada doutrinadora, no âmbito da legalidade. Tendo em vista que no texto constitucional figura a expressão "julgamento das contas" e não "apreciação das contas", vários autores e integrantes de órgãos de contas conferem a característica de "jurisdicional" a essa atribuição.
A divergência doutrinária quanto à natureza jurídica das decisões dos Tribunais de Contas Brasileiros não é recente, e continua sendo objeto de significativa discussão entre os juristas.  O ponto crucial da discussão encontra-se no caráter jurisdicional ou não do julgamento das contas da Administração pública. Uma pequena parcela da doutrina defende a força judicante das deliberações dos Tribunais de Contas, sendo que a principal causa da divergência entre os doutrinadores ocorre pela disposição, tanto na Constituição vigente como nas anteriores, quanto aos Tribunais de Contas, dos vocábulos como tribunal, julgar e jurisdição.
O termo Tribunal é empregado na própria denominação do órgão de controle. A expressão julgar, por sua vez, surge no inciso II, do artigo 71, da Constituição Federal, que dispõe sobre as suas atribuições e traz a seguinte previsão:
“Artigo 71. O controle externo, a cargo do Congresso Nacional, será exercido com o auxílio do Tribunal de Contas da União, ao qual compete:
I - Omissis;    
II - julgar as contas dos administradores e demais responsáveis por dinheiros, bens e valores públicos da administração direta e indireta, incluídas as fundações e sociedades instituídas e mantidas pelo Poder Público federal, e as contas daqueles que derem causa a perda, extravio ou outra irregularidade de que resulte prejuízo ao erário público”;
O termo jurisdição é empregado no artigo 73, do mesmo diploma legal, in verbis: ‘’O Tribunal de Contas da União, integrado por nove Ministros, tem sede no Distrito Federal, quadro próprio de pessoal e jurisdição em todo o território nacional, exercendo, no que couber, as atribuições previstas no artigo 96’’.
Como visto anteriormente vários autores já se pronunciaram a respeito da natureza dos Tribunais de Contas e, por conseqüência, de seus atos. Há duas correntes doutrinárias principais, uma que defende o exercício da função jurisdicional pelos Tribunais de Contas, com relação à atribuição prevista no inciso II, do artigo 71, da Constituição Federal, e outra que afirma serem administrativas todas as suas atribuições.
3.2 FUNÇÃO JURISDICIONAL
O principal argumento aduzido pela corrente doutrinária que defende o exercício da função jurisdicional pelos Tribunais de Contas é o de que a própria Constituição, ao estabelecer o termo técnico "julgar", conferiu parcela jurisdicional aos Tribunais de Contas.
Considerando o disposto no inciso XXXV, do artigo 5º, da Carta Magna, que dispõe que "a lei não excluirá da apreciação do judiciário, lesão ou ameaça de direito", essa corrente aduz que a lei, em sentido estrito, não pode promover tal exclusão.
No entanto, segundo entendimento de Victor Nunes Leal (2003. p. 162-164) e Seabra Fagundes (1967, p. 139) a Constituição Federal promoveu a exclusão quando conferiu às Cortes de Contas a competência para julgar as contas dos administradores públicos.
Reconhecendo, este último, que os Tribunais de Contas não integram o Poder Judiciário, mas foram parcialmente investidos de função judicante, quando julgam as contas dos responsáveis por dinheiros e outros bens públicos.  
Afirma, ainda, Seabra Fagundes (1967, p. 142), que:
‘’A função judicante não decorre do emprego da palavra julgamento, mas sim pelo sentido definitivo da manifestação da Corte, pois se a irregularidade das contas pudesse dar lugar a nova apreciação (pelo Judiciário), o seu pronunciamento resultaria em mero e inútil formalismo’’.
A função judicante ocorre quando o TCU julga as contas dos administradores públicos e demais responsáveis por dinheiros, bens e valores públicos da administração direta e indireta, incluindo as fundações e as sociedades instituídas e mantidas pelo Poder Público Federal, bem como as contas daqueles que derem causa a perda, extravio ou outra irregularidade de que resulte prejuízo ao erário.
3.3 NATUREZA ADMINISTRATIVA
A doutrina majoritária e a jurisprudência dos Tribunais Superiores conferem natureza administrativa às decisões dos Tribunais de Contas, com fulcro no regramento disposto no artigo 5º, inciso XXXV, da Constituição Brasileira.
O dispositivo constitucional indica a adoção, pelo ordenamento jurídico nacional, do sistema da jurisdição una, pelo monopólio da tutela jurisdicional, do que decorre que as decisões administrativas das Cortes de Contas, estão sujeitas ao controle jurisdicional, por se tratar de atos administrativos. Encontra essa corrente doutrinária, em José Cretella Júnior (1988, p. 23) um de seus defensores. Afirma o jurista: "A Corte de Contas não julga, não tem funções judicantes, não é órgão integrante do Poder Judiciário, pois todas as suas funções, sem exceção, são de natureza administrativa".
José Afonso da Silva (1998, p. 112) também não entende as funções das Cortes de Contas como jurisdicionais:
‘’O Tribunal de Contas é um órgão técnico, não jurisdicional. Julgar contas ou da legalidade dos atos, para registros, é manifestamente atribuição de caráter técnico (...). É, portanto, um controle de natureza política, no Brasil, mas sujeito à prévia apreciação técnico-administrativa do Tribunal de Contas competente, que, assim, se apresenta como órgão técnico, e suas decisões são administrativas, não jurisdicionais.’’  
A doutrinadora Odete Medauar (1993, p. 142) se alia ao entendimento de Cretella Júnior e outros, afirmando que nenhuma das atribuições das Cortes de Contas caracteriza-se como jurisdicional.
Em observância ao inciso XXXV, do artigo 5º, da Constituição Federal, qualquer decisão dos Tribunais de Contas, ainda que relativo à apreciação de contas de administradores pode ser submetido ao reexame do Poder Judiciário, se o interessado considerar que houve lesão ao seu direito. Não havendo, em tais decisões, o caráter de definitividade ou imutabilidade dos efeitos, que são inerentes aos atos jurisdicionais.
O entendimento de Oswaldo Aranha Bandeira de Melo (7-14, nov. 1992), não é divergente, assegurando que o órgão em baila possui apenas a função administrativa de acompanhar a execução orçamentária e apreciar as contas dos responsáveis por dinheiros ou bens públicos. Não aceitando o argumento de que a apreciação de fatos já apurados pelos Tribunais de Contas constituiria um bis in idem e assevera:
‘’O Tribunal de Contas julga as contas, ou melhor, aprecia a sua prestação em face de elementos administrativo-contábeis, e, igualmente, a legalidade dos contratos feitos, bem como das aposentadorias e pensões. A Justiça Comum julga os agentes públicos ordenadores de despesas e os seus pagadores. E ao julgar os atos destes, sob o aspecto do ilícito penal ou civil, há de apreciar, também, os fatos que se pretendam geraram esses ilícitos. Repita-se, a função jurisdicional é de dizer o direito em face dos fatos. Jamais de apreciar fatos simplesmente. Mesmo se aceitasse como definitiva esta apreciação, não corresponderia a uma função de julgar.’’
Interessante citar que quanto ao ato administrativo, Arruda Alvim (2000, p.148) ensina:
‘’O Judiciário não pode adentrar aquele juízo, aquela esfera de liberdade típica e própria do Administrador, e, desde que este juízo tenha sido realizado dentro do espectro possível do exercício dessa liberdade, vale dizer, desde que exercida esta liberdade, pelo Administrador, dentro do âmbito da lei, não há a possibilidade de alteração do ato.’’
O juiz não pode sobrepor seu próprio juízo de conveniência ou de oportunidade no lugar dos Tribunais de Contas, visto que estes exercem suas atribuições de forma autônoma, outorgadas pelo Legislativo.
4. CONTROLE JURISDICIONAL DOS ATOS ADMINISTRATIVOS
O Estado de Direito, implica a hegemonia incondicional da ordem jurídica que deve dirigir a sociedade, restando definidas e impostas às condutas originadas dessa mesma ordem jurídica, as quais igualmente também o Estado se submete.
À submissão do Estado ao Estado de Direito e, conseqüentemente, à ordem jurídica decorrente, como ressalta Arruda Alvim (2000, p.52):
‘’... é extremamente vantajoso e foi gestado muitos séculos antes da revolução francesa visando a existência de uma previsibilidade da conduta estatal, com o que, correlatamente, resguardam-se as esferas individuais. Possivelmente como valor nuclear albergado por este sistema está a liberdade do homem, da qual encontramos reflexos em praticamente todas as Constituições, inclusive a brasileira, com o mandamento chave de que ninguém é obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude da lei.’’
Nota-se a preocupação em albergar liberdade do homem, de forma que as condutas socialmente exigidas dos cidadãos são aquelas decorrentes do ordenamento jurídico, da mesma forma que também, e principalmente, são exigidos do Tribunal de Contas, restando garantidos, destarte, tanto a liberdade e o patrimônio dos agentes como as prerrogativas do poder estatal.
O relevante no Estado de Direito, no que diz respeito ao relacionamento da ordem jurídica dos indivíduos com o Tribunal de Contas, é a percepção de que existe um direito de postulação do agente perante o Judiciário, em face de atos do TCU que ele tenha por infringentes da legalidade. Ao judiciário, cabe o dever de examinar, de forma exaustiva, a conduta da Corte de Contas sob o ângulo da legalidade.
Quando o Poder Judiciário, pela natureza de sua função, é provocado a solucionar as situações contenciosas entre o TCU e o indivíduo, ocorre o controle jurisdicional das atividades administrativas. As questões tomam forma de pleitos judiciais, estabelecendo-se o debate em torno da situação jurídica.
Para adotar as providencias necessárias para preservação dos interesses do erário ou da definição da situação do responsável, é possível, a próprio juízo do Tribunal de Contas, o desarquivamento de processo de tomada ou prestação de contas, dependendo de novos documentos ou informações que justifiquem o reexame, ex oficio ou a requerimento do responsável do órgão a que pertence, ou do Ministério Público, da decisão anterior do Tribunal.
A verificação dos limites da legalidade do ato de julgamento das Cortes de Contas deve ser entendida conforme o que José Cretella Jr. assevera (1995, p. 448):
‘’Bastante nítido é o âmbito em que se movimenta o Poder Judiciário, quando chamado para examinar o ato administrativo. Nesse particular, cumpre tão-somente o patrulhamento da legalidade ou legitimidade do ato. Contrariou texto expresso em lei? Foi editado o ato, desatendendo-se a algum dos requisitos exigidos em sua estrutura ou arquitetura? Encerra algum vício que o desnature, tornando-o suscetível de nulidade ou anulabilidade? Contrariou direito líquido e certo do cidadão?’’
O juízo de valor sobre a conduta do agente público, quando submetido a julgamento nas Cortes de Contas, é privativo por força constitucional e não pode decorrer daí, como em qualquer julgamento, ofensa a direito, quando exercido esse poder com base na lei.
Importante observar que se no desenvolvimento desse processo for violada uma lei, seja a Lei Orgânica do Tribunal, seja outra norma aplicável ao caso, por força de remissão ou pela natureza do negócio, nascerá para o envolvido o direito subjetivo da tutela judicial, retornando os autos à apreciação judicial. Verifica-se a capital importância de desenvolver as tomadas de contas segundo as normas estabelecidas em lei.
Nesse sentido, sustenta Manoel Gonçalves Ferreira Filho (2007, p. 190) que a importância prática do artigo 5º, XXXV, da Constituição Federal:
‘’Está em vedar que sejam determinadas matérias, a qualquer pretexto, sonegadas aos tribunais, o que ensejaria o arbítrio. Proíbe, pois, que certas decisões do executivo, que devem estar jungidas à lei, escapem ao império desta, eventualmente, sem a possibilidade de reparação.’’
As decisões dos Tribunais de Contas devem estar restritas à lei e a verificação desse fato pode ser provocada pelo interessado junto ao Poder Judiciário, por meio de ações próprias. Portanto não se tratam de “recursos judiciais” das decisões dos Tribunais de Contas, mas de ações que buscam uma tutela específica. As ações judiciais poderão acarretar a nulidade da decisão do Tribunal de Contas, desconstituindo os efeitos ou a alteração afetando o mérito, colocando-se em plena desarmonia ou conflito com a decisão administrativa.
5. CONCLUSÂO
Os Tribunais de Contas, no ordenamento jurídico nacional, são instrumentos de cidadania indispensável ao bom funcionamento do regime democrático. São órgãos independentes, autônomos, constituídos pela Magna Carta, sem vinculação de subordinação com os poderes Legislativo, Executivo e Judiciário, prestando auxilio operacional ao Poder Legislativo.
No que se refere à natureza jurídica das decisões proferidas pelo Tribunal de Contas da União, é importante esclarecer que há vários estudos que procuram compreendê-las, sendo que uma corrente de pensamento sustenta a função jurisdicional, enquanto outra restringe as decisões à mera manifestação de vontade administrativa.
A questão não é simplesmente de academia, pois apresenta relevantes consequências práticas no que se refere, especialmente, aos limites de revisibilidade das decisões dos Tribunais de Contas pelo Poder Judiciário. Para a corrente defensora da função jurisdicional, somente caberia o exame extrínseco do ato e a verificação de sua conformidade, ou não, com a Lei, pelo Judiciário. Para a segunda, a revisão poderia, inclusive, adentrar no mérito do ato deliberativo da Corte.
Outra questão consiste na acepção do termo julgamento, utilizado pela Constituição Federal, para designar a decisão do Tribunal de Contas. O Tribunal de Contas não é simples órgão administrativo, mas exerce uma verdadeira judicatura sobre os exatores, os que têm em seu poder, sob sua gestão, bens e dinheiros públicos.
O Tribunal de Contas é órgão auxiliar e de orientação do Poder Legislativo, embora a ele não subordinado, praticando atos de natureza administrativa, concernentes, basicamente à fiscalização.
A polêmica tem prosseguido, destarte, porque os doutrinadores costumam analisar a questão apenas pela perspectiva do Direito Constitucional ou do Direito Administrativo, faltando à reflexão uma visão abrangente e mais atualizada da restrita tripartição das funções do Estado.
Essa posição, muito bem se entende, se for considerado que a teoria da separação dos poderes de Montesquieu jamais foi adotada em seu sentido estrito. As decisões das Cortes de Contas, no Brasil, são expressões da jurisdição. Não jurisdição "especial" ou seguida de qualquer adjetivação que pretenda diminuir sua força, mas apenas jurisdição, à qual se pode, em homenagem ao órgão prolator, referir-se como jurisdição de contas.
A Constituição Federal define como Cortes diferenciadas exercentes de uma jurisdição especializada, conforme o artigo 70 da Constituição Federal. Embora as Cortes de Contas não figurem como órgãos componentes do Poder Judiciário (CF, artigo 92, I a VII), sem dúvida exercem com independência, autonomia e exclusividade o segmento específico da Jurisdição em matéria de fiscalização '’contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial' (artigo 70), como órgão de controle externo, acoplado ao Legislativo (artigo 71).
As decisões do TCU podem ser objeto de confronto pelo Poder Judiciário, como por exemplo, em uma ação popular em que se discuta matéria antes decidida por Tribunal de Contas, o que não enfraquece o caráter coercitivo de seus julgamentos, porque, de um lado, o confronto é proveniente de outra razão, ou seja, a inafastabilidade do controle jurisdicional (princípio da ubiqüidade da Justiça - artigo 5º, XXXV da CF); de outro bordo, é forçoso admitir que a revisão judicial não ocorre necessariamente, e quando realizada, não poderá implicar uma simples ‘’substituição’’ dos critérios adotados pelo juízo de contas, pelos critérios do juízo do judiciário.
Os Tribunais de Contas, apesar de não constarem no elenco constitucional dos órgãos providos de jurisdição, poderiam fazer a dicção do direito a ser aplicado nos casos por eles analisados, não se constituindo, por isso mesmo, "instância inferior" ou "primeiro grau" em relação ao Poder Judiciário.
Portanto, o Tribunal de Contas não exerce uma função jurisdicional em relação às contas do Presidente (âmbito federal). Ele não julga pessoas, julga contas, e o efeito de suas decisões não fazem coisa julgada, pois são de cunho administrativo. O Tribunal de Contas é um órgão auxiliar do Legislativo, emitindo um parecer técnico a respeito das contas a ele apresentadas.
Então, considerando a doutrina majoritária, percebe-se que as decisões proferidas pelos Tribunais de Contas não produzem coisa julgada, vez que os mesmos não possuem função jurisdicional. O julgamento das contas dos administradores públicos está sujeito a recursos, portanto não é possível o enquadramento das Cortes de Contas como órgãos jurisdicionais ou detentores de plena jurisdição.
A natureza das decisões dos Tribunais de Contas, independente da função exercida, a exemplo das decisões judiciais, pode ser dividida em quatro grupos: declaratórias, constitutivas, mandamentais e condenatórias, resultante de uma série de atos preparatórios de uma decisão final da Administração Pública, em que adequando os fatos, em face das disposições da lei, buscando em estrita observância aos princípios da anterioridade e legalidade, a limitação dos atos da Administração Pública ao ordenamento jurídico pátrio.
A apreciação pelo Poder Judiciário dá-se somente quando houver lesão ou ameaça a direito, pois o julgamento das contas por parte dos Tribunais de Contas, decidindo a regularidade ou irregularidade, é soberano, privativo e definitivo.
Não se submetendo a outra Corte revisional. As Cortes de Contas são independentes frente ao Legislativo, Executivo e Judiciário, suas decisões em sede de contas, cuja competência lhe foi deferida pela Constituição, de forma exclusiva, não poderia ser submissa a qualquer dos poderes, pois diante do caso real, poderia possibilitar a um órgão com contas julgadas irregulares, rever a decisão. O julgamento dos Tribunais de Contas é também definitivo, observados os recursos previstos no âmbito desses colegiados. Esgotados os recursos ou os prazos para a interposição, a decisão é definitiva, não sujeita a revisibilidade de mérito pelo Poder Judiciário.
O fundamento principal que determina a impossibilidade de apreciação do mérito do ato discricionário pelo Poder Judiciário é o pressuposto segundo o qual o magistrado não pode sobrepor seu próprio juízo de conveniência ou de oportunidade no lugar dos Tribunais de Contas, visto que estes exercem suas atribuições de forma autônoma, outorgadas pelo Legislativo.
É imperioso ressaltar que os atos administrativos são submetidos ao princípio fundamental da legalidade, que busca a realização de um fim público previsto na lei, de modo que, se for ajuizada uma lide para buscar a verificação da adequação do ato com uma das hipóteses dispostas no ordenamento jurídico, cabe ao Judiciário constatar tal adequação.
O Tribunal de Contas exerce a função jurisdicional quando julga as contas dos administradores e demais responsáveis por dinheiros, bens e valores públicos. O julgamento sobre as contas, decidindo a regularidade ou irregularidade, é soberano, privativo e definitivo, observados, obviamente, os recursos previstos no âmbito desses colegiados. Esgotados os recursos ou os prazos para a interposição, a decisão é definitiva, não sujeita à revisibilidade de mérito pelo Poder Judiciário.
O Tribunal de Contas, como órgão técnico, faz a verificação de caráter técnico-administrativa da gestão do dinheiro público. É inerente ao ato jurisdicional o caráter de definitividade e imutabilidade das decisões. Qualquer questão na qual o interessado sentir que o seu direito sofreu ameaça ou lesão poderá ser submetida a exame do Poder Judiciário.
Por sua vez, considera-se como aspecto da coisa julgada administrativa o interesse em manter suas decisões, tendo em vista serem atos qualificados ou de relevância. Não são todas as decisões tomadas pelo plenário do Tribunal de Contas que possuem o caráter de coisa julgada administrativa. De inicio, deverá já ter esgotado todos os recursos administrativos cabíveis para a tramitação do processo. É o regimento interno do órgão que fará menção aos tipos de recursos possíveis. Em seguida, que dentre as competências constitucionais atribuídas ao Tribunal de Contas, algumas não possuem caráter de coisa julgada administrativa.
Os pareceres prévios emitidos pelo Tribunal sobre as contas dos chefes do Poder executivo federal, estadual e municipal são exemplos. Isto porque estes pareceres prévios são passíveis de modificação pelo Poder Legislativo competente, caso não concorde, por aspectos políticos, com a aprovação ou não das Contas.
As Cortes de Contas não têm competência para execução das suas próprias decisões e usando da força do Estado subtrair do patrimônio dos responsáveis condenados os valores públicos desviados. Compete ao Poder Judiciário tal premissa, entretanto, o que ocorre é que os acórdãos condenatórios dos tribunais de contas têm mera força de título executivo extrajudicial, o que em nosso entendimento, é um contra-senso com o regime constitucional vigente. Pois sendo título executivo extrajudicial, na fase da execução judicial, qualquer matéria poderá ser alegada pelo devedor contra o título apresentado (o acórdão do Tribunal de Contas), incluindo a possibilidade, diversas vezes admitida pelos juízes, de rediscutir toda a matéria que ensejou o título, conforme os termos do artigo 745 do CPC: “Quando a execução se fundar em título extrajudicial, o devedor poderá alegar, em embargos, além das matérias previstas no artigo 741, qualquer outra que lhe seria lícito deduzir como defesa no processo de conhecimento.”
Essa situação implica em duas questões prejudiciais à sociedade. Por fomentar o sentido de impunidade por parte dos gestores públicos desonestos, incentivando a corrupção; e também por imprimir o mesmo sentimento de impunidade na sociedade, fazendo todo o sistema cair em descrédito. Desse modo é imperativo modificar essa situação, alterando a legislação infraconstitucional ou a própria Constituição, com o fim de impor eficácia de título executivo judicial aos acórdãos condenatórios do Tribunal de Contas. Para tanto, seria necessário superar os limites de uma pretensa inafastabilidade de reapreciação judicial das decisões desses tribunais.
Os novos modelos de planejamento, orçamento e aplicação de receitas norteadas pela Lei de Responsabilidade Fiscal, em conjunto com as atuais exigências dos Tribunais de Contas, demonstram que é exigido um novo comportamento dos gestores públicos. A responsabilidade na gestão fiscal não deve ser entendida como meta de combate ao desequilíbrio entre receita e despesa. Os Tribunais de Contas têm proporcionado muito mais do que um controle técnico dos gastos públicos.
Antes de serem adotadas sanções aos administradores devem os Tribunais de Contas, de maneira preventiva, orientar aqueles que manejam o capital público na execução e planejamento orçamentário, a fim de que seja alcançada a responsabilidade fiscal. À luz dos conceitos de economicidade e legitimidade verificou-se que os Tribunais de Contas têm se voltado para a análise econômica dos de gestão pública e não apenas observando se foram aplicados preceitos legais.
Entendemos que a melhor forma de tutela do patrimônio público é a preventiva e não a repressiva. Essa forma de tutela tem sido exercida pelos Tribunais de Contas. Os conceitos de “legitimidade” e “economicidade”, inseridos na Constituição de 1988, foram determinantes para a fixação do atual papel dos Tribunais de Contas, que passaram a introduzir um novo mecanismo de controle do patrimônio público. Sendo então, de fundamental importância que os Tribunais de Contas possam utilizar os melhores recursos disponíveis para promover a investigação e o estudo sobre a gestão fiscal e, com isso, apresentar recomendações adequadas aos governantes, que por consequência, terão maiores condições de minimizar as imensas carências de nosso povo.
As decisões dos Tribunais de Contas podem ser objeto de avaliação pelo Poder Judiciário, por intermédio da aplicação do princípio da inafastabilidade da apreciação judicial e ainda conforme previsão da Lei Complementar nº. 64/90 (Lei das Inelegibilidades), que no artigo 1º, inciso I, alínea g, prevê a interposição de ação judicial contra a decisão condenatória de Tribunal de Contas, visando à desconstituição da condenação, com a possibilidade de serem discutidos os detalhes do julgamento que se busca desconstituir.
Conclui-se, portanto, que entre as competências constitucionais atribuídas ao Tribunal de Contas, mesmo aquelas que fazem coisa julgada administrativa, depois de ultrapassado o último recurso possível, poderão ser revisadas e modificadas pelo Poder Judiciário quando houver lesão ou ameaça a direito. São as decisões dos Tribunais de Contas apenas imutáveis administrativamente, mas nunca judicialmente. Somente as decisões proferidas pelo Judiciário é que têm a força de formar a coisa definitivamente julgada.

Finalizando, tudo somente é possível cm a gama de profissionais do mais alto gabarito pertencentes ao quadro de pessoal dos Tribunais de Contas.
Entretanto, na atualidade, a massa fiscalizatória padece, em alguns Tribunais de um Plano de Carreira, Cargos e Salários que realmente faça-se valorizar o árduo trabalho que é o de controlar os gastos públicos.
E, quando se fala em controlar gastos, estamos falando do dinheiro arrecadado por intermédio dos impostos pagos por toda coletividade.
A fiscalização ve-se voltada com parâmetros remuneratórios muitas vezes abaixo da realidade. Outros, a partir do momento que abriram os olhos para a importância do cargo, procuraram valorizá-lo o máximo possível.
O que não se pode é haver discrepância salarial dentro de um mesmo órgão. Reajustes salariais em percentual diferente ocorrem em vários deles.
É preciso rever esse pensamento e atitude.
Basta ter vontade para fazê-lo.

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Texto de Autoria de Paulo Sergio Ferreira Melo